刘家义审计长在2008年全国企业审计培训班上的讲话中对新时期国有企业绩效审计重新进行了定位，指出，从广义上讲绩效不等于效益，绩是业绩，效是效果，绩效包括企业依法经营、依法履职、经营业绩、经济收益、资产质量、社会效果、环境保护及节能减排等多个方面，同时也包括企业对国家宏观调控和国民经济发展起到的作用及效果。审计长对现阶段国有企业审计工作提出了“质量、责任、绩效”六字指导方针，指出质量和责任是企业审计的基础，绩效是企业审计的方向和目标。作为国有资产的重要组成部分，国有企业的绩效审计越来越被重视，进一步扩展和深化了国有企业审计的内涵。

　　根据2006年修订后的《中华人民共和国审计法》和1997年国务院制定的《中华人民共和国审计法实施条例》的相关规定，国有资本占企业资本总额百分之五十以上的企业，以及国有资本占企业资本总额的比例不足百分之五十，但是国有资产投资者实质上拥有控制权的企业都属于国有企业的范畴。

　　绩效审计有多种定义，美国20世纪70年代率先提出“3E”审计(经济性、效率性和效果性审计)，英国和加拿大称现金价值审计，德国称效率审计，瑞典称效果审计，荷兰称效益审计，在其他国家多数称为绩效审计。最高审计机关国际组织1986年在澳大利亚会议上建议采用绩效审计。世界各国对于绩效审计的定义基本上都是围绕“3E”展开的。即认为绩效审计是对活动的经济性(Economy )、效率性(Efficiency )和效果性(Effectiveness)进行审计，总结起来为“3E”审计。

　　国有企业是最早开展绩效审计的领域之一。审计署成立之初，在对国有企业开展财务审计的同时，就开展了一些绩效(也称经济效益)审计的试点。1983年审计署成立后提出的主要审计任务包括直接审计国务院各部委等单位的财政财务收支及其经济效益、投资效益，提出实施效益审计，审计署第一个审计项目就是会同天津市审计局对天津铁厂进行经济效益审计试点，并于1984年4月在《经济日报》全文发表天津铁厂长期亏损的审计报告，引起很大反响。1985年8月国务院颁布的《关于审计工作的暂行规定》第5条规定，对国营企业等单位经济效益进行审计。随后各级审计机关根据各自不同情况、不同目的，采用多种方式开展起了以企业为对象的经济效益审计，有旨在促进被审计单位实现增产节约和增收节支，促使其改进生产技术和经营管理的效益审计，有为顺应承包责任制形势的要求开展的以承包合同中的内容为主的(合同中涉及各种财务指标)承包经营责任制审计，以及为搞清楚某些行业情况开展的行业效益审计。这一阶段的审计主要是在计划经济体制下，针对企业的经济效益，以查出问题为主要目标的审计。

　　上世纪90年代以来，为适应建立社会主义市场经济体制的要求，审计机关积极深化国有企业审计，在真实、合法性审计的基础上，向检查内部控制制度和经济效益两个方面延伸，目前各地在开展的国有企业审计中不同程度地融入了绩效的理念，进行了一些绩效审计方面有益的探索，尤其在浙江、深圳等经济先发地区已提出了国有企业绩效审计为宏观管理服务的理念，并进行了一些审计手段、方式和方法的创新。目前我国国有企业绩效审计把专项审计调查当作开展绩效审计重要的方式，目标主要是立足于服务企业，深化改革、强化管理、提高效益、防范风险。既服务各个国有企业发展，揭露重大经营管理风险和隐患，也服务国有企业改革发展大局，充分反映影响企业发展的行业性、结构性、普遍性问题。审计成果形式具有多样性的特点，除了绩效审计报告，还有适应不同特殊需要的各种类型的审计信息，包括专题审计报告这种审计报告的衍生产品等；。

　　从我国审计实践看，国有企业绩效审计的发展并不如意。实践中，国有企业绩效审计，主要表现在与经济责任审计相结合和与财务收支审计相结合两大方面。大多数的绩效审计项目都是在经济责任审计或者财务收支审计的同时，对国有企业的经营绩效给予一些关注，其目的主要是在撰写经济责任审计报告和财务收支审计报告中能够对被审计企业的经营情况有所表述，而非真正意义上的绩效审计。

　　根据《审计署2003至2007年审计工作发展规划》表述:我国审计模式将从传统的财务收支审计为主转向财务、效益审计并重。随着公共财政制度的建立,开展绩效审计已经逐渐被我国政府提上日程。但就目前情况看,开展国有企业绩效审计还存在以下问题：

　　（一）国有企业绩效审计的成果满足不了社会的需求。随着群众民主法制意识的不断提高，原先的以内部运作为主体的审计成果满足不了社会公众的需要。主要表现在原先的面向被审计单位，以提高被审计单位效益的审计成果与现代国有企业目标是在兼顾社会目标的前提下注重经济目标的发展趋势不相符。国有企业管理绩效最直接的感受者是不直接掌握国有企业的社会民众，他们能够最真切地感受到企业服务水平的高低，并希望以适当的渠道力促国有企业社会目标的最大化，而传统的绩效审计更多地服务于被审计单位，从企业自身的发展去评价，从财务目标角度去评价，带有很大的片面性。

　　（二）缺乏标准的绩效审计评价体系。国有企业的绩效评价体系的构建主要包括评价标准的确定、评价指标的设计和评价方法和技术的运用等。国有企业绩效审计的对象很复杂，衡量审计对象经济性、效率性和效果性的标准难以统一。采用不同的衡量标准，得出的结论会有天壤之别。而且, 国有企业的产出和效果具有公共性的特点，很难用客观具体的数据来衡量，例如：顾客的满意程度，生产者的责任心等。评价体系的不完整会使得审计工作的成果得不到及时的评判和应有的肯定,或者由于其它的原因歪曲了审计的结果。长期以往会大大削弱审计执行人员的审计自主性和自觉性,降低整个绩效审计的功效。

　　（三）相关审计法规不完善。工业化国家审计机关30 多年的绩效审计经验，其中重要的一条就是建立明确的绩效审计的法律条文，将绩效审计的地位、目标、范围等写进法律。我国现行的《审计法》是1995年1月1日实施的, 2006年2月份对其做了最新修改。我国2006年新修订的《审计法》有两处涉及到了绩效审计。一处是第一条中增加了“提高财政资金使用效益”,这意味着绩效审计作为一个概念被放到了相当重要的位置。另一处是第二十五条规定:“审计机关按照国家有关规定,对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人,在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况,进行审计监督”。但是无论是原版还是最新修改版均未明确提及开展绩效审计。政府审计是授权性审计，开展绩效审计应当以国家法律授权为依据，在法律上明确绩效审计的地位。因此，我国这种不完全授权对于要全面开展绩效审计是不充分的。到目前为止，除个别地方外，立法部门仍未能建立绩效审计年度报告制度，将绩效审计作为审计机关每年的法定审计项目，也未建立绩效审计结果的运用制度，未纳入到政府绩效考评体系中去。

　　（四）从业人员的素质需要提高。最高审计机关绩效审计指南认为：“绩效审计是一种以信息为基础的活动，专业价值在其中占据核心地位。”绩效审计需要做大量深入、细致、繁杂的调查研究和测算、分析、评估和审计工作。这些工作技术性强,专业化程度高,工作量大,没有一支熟悉制度框架、了解政策内涵并运用现代手段处理业务的专业化程度较高的队伍,绩效审计就不可能顺利进行。因此，审计机关需要储备多种专业的人才，包括经济学、社会科学、法律、财会与工程方面的人才等。

　　笔者认为，鉴于目前政府绩效审计理论建设尚未成形、绩效立法进程举步维艰的情况下大力推进国有企业绩效审计，应着重从以下几个方面入手：

　　国有企业绩效审计目标的确定既以经济社会发展、民主进程的加快和企业快速发展对国有企业绩效审计需求的存在为基础，同时要把促进和培养需求为己任。为了实现国有企业绩效审计的目标，必须从政府、企业、社会民众多个层面培养正确的绩效理念，大力推进对绩效审计的需求，为绩效审计的发展创造良好的外部环境。 一是树立国有企业领导人的绩效意识和绩效理念。通过明确职责，区分企业所承担的公共职能和盈利性职能，改变企业经营者主观上不愿承担国有企业产出中盈利目标外的社会目标的弊病，促进其走自主经营之路，以结果为导向开展企业经营活动，最大限度地提供公共服务，从而增加对绩效审计的主观需求。二是积极培养社会民众绩效理念。要通过审计结果向社会公告的形式将绩效审计的成果被社会民众所了解掌握，增强民众对政府通过财政补贴政策，解决市场经济中存在的外部性问题等方面的全面理解力。同时开展一定的绩效知识培训，增强社会公众参与政府绩效评价的能力，促进民众绩效需求的增长，为绩效审计的开展创造良好的外部环境。

　　市场经济条件下，推行政府绩效评价体系的建设是增强政府及其公共部门、公职人员对社会公众的责任意识与绩效意识、改进政府公共管理的重要措施，也可为国有企业绩效审计的进一步开展提供机遇和条件。开展绩效审计需要制定绩效审计的一般准则和审计指南,我国现有的审计一般准则也是主要针对财务审计制度的,要开展绩效审计就要有一套独立的、完整的绩效审计一般准则。现阶段一方面应在《审计法》等法律法规的基础上制定国家绩效审计种类、一般准则、绩效审计的现场作业准则、绩效审计的报告准则以及绩效审计工作指南,对审计内容、审计形式、审计组织、审计行为和审计报告等做出明确规定,为政府绩效审计提供依据。另一方面,要建立一套科学可行的指标评价体系,在制定社会效益评价指标时,可以给出一些原则性较强的定性规定。在绩效审计评价指标中,增加非财务指标、未来价值指标以及对于警戒作用相当重要的“预警”指标,使绩效审计指标评价体系能够对审计结果做出客观公正的评价。

　　政府审计是授权性审计，开展绩效审计必须以国家法律授权为依据，在法律上明确绩效审计的地位。从西方发达国家的绩效审计经验来看，其中最重要的一条便是建立明确的绩效审计的法律条文，将绩效审计的地位、目标、范围等写进法律。绩效审计法规体系主要由宪法、相关法律和行政法规、地方性法规等构成。当前，我国并不具备修改《宪法》的时机和条件，在新《审计法》已经修订重新发布的情况下，我们应该首先考虑在新的《审计法实施条例》中规定绩效审计的概念、标准和实施范围等内容，主要应该充分考虑到以下几点:（1）需要对现有的有关审计体制的法律法规进行修改，彻底落实审计独立性，保证审计公告实实在在的审计监督权。（2）建议立法部门在制定新的法律法规时，充分考虑政府绩效审计实施综合经济监督需要，应该明确政府绩效审计在经济领域里的综合经济监督执法地位，或在有关法律条文里明确委托审计机关的综合执法的主体地位和资格。（3）保证立法后绩效审计的权威性，从立法上以维护绩效审计的规范，从而以加强法制建设。通过立法明确授予审计机关绩效审计权限，可以实现审计机关逐步由财务审计为主转向绩效审计并重。

　　目前，我国审计人员大多来源于传统的财务人员和审计、财经会计类大专院校的毕业生，非财经类的人员，如工程类、计算机、心理学、法律类等专业人员比例较低。由于绩效审计方式和评价的特殊性，审计人员只具备财经、审计方面的知识是不够的，还要求通晓经济管理和工程等多方面的知识。虽然，这并不是要求每一个审计人员同时具备多元化的知识结构，但是审计组织总体的知识结构必须平衡合理。因此建议，一方面在吸纳审计人员时，要考虑各种专业的人才，并非局限于财经类的人才；其次，在吸纳各种人才之后应注重财经审计知识、绩效审计方法和技术的培训，提高绩效审计的能力和经验。

　　除了审计人才队伍的招聘和培训，还可以联合社会各界资源，如立法部门、司法部门、政府行政部门、高等院校、科研机构、会计师事务所等，由审计署统一组织，建立国家审计机关专家支持系统，即建立起正式的专家咨询渠道和专家咨询机制，如明确需要进行专家咨询的事项、获取专家咨询的渠道和方法、审计人员的专家咨询责任、承担咨询或咨询协调部门或人员的责任等，以使可以满足日常理论研究、实践指导、专业培训的要求，又可以在需要进行专家咨询的时候，一定能够及时地得到高质量的咨询建议或专家建议。（作者：程海涛 王军法 审计署重庆办 南京审计学院）

　　[1]张立民:效益审计的理论分析与目标确定[J]，审计与经济研究,2005第5期。

　　[3]齐国生:绩效审计术语的概念及使用问题[J]，中国审计，2001第12期。爱游戏全站app爱游戏全站app爱游戏全站app